Como se recordará, mediante la Ley 30309, Ley que Promueve la Investigación Científica, Desarrollo Tecnológico e Innovación Tecnológica, se aprobó el beneficio tributario aplicable a los gastos en proyectos de investigación científica, desarrollo tecnológico e innovación tecnológica (I+D+i), vinculados o no al giro del negocio de la empresa, siempre que cumplan con los requisitos previstos en el Art. 3 de la misma Ley, con la siguiente deducción tributaria:
175%: En caso el proyecto sea realizado directamente por el contribuyente o mediante centros de investigación científica, de desarrollo tecnológico o de innovación tecnológica domiciliados en el país
150%: En caso el proyecto sea realizado mediante centros de investigación científica, de desarrollo tecnológico o de innovación tecnológica no domiciliados en el país.
La mencionada norma prevé que:
- Que tendrán derecho a este beneficio, los contribuyentes respecto de los proyectos de I+D+i que se inicien a partir del 2016, siempre que sobre aquellos no se realicen deducciones al amparo del inciso a.3) del Art. 37 de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR).
- Que los referidos gastos se efectuarán a partir del ejercicio en el que se obtenga la calificación de CONCYTEC, conforme se vayan produciendo.
- Los gastos incurridos antes de la calificación del proyecto, se deducirán en el ejercicio en que se obtenga la referida calificación.
- No son deducibles los desembolsos que formen parte de un intangible de duración ilimitada.
- La deducción adicional del 75% y del 50% no podrá exceder en cada caso el límite anual de 1335 UIT.
- Este beneficio será aplicable a los proyectos de I+D+i que inicien a partir del 14 de marzo de 2015 y estará vigente hasta el ejercicio gravable 2019.
Ahora bien, a continuación, precisamos las conclusiones de los Informes de SUNAT publicados a partir de la entrada en vigencia de la Ley 30309, Ley que Promueve la Investigación Científica, Desarrollo Tecnológico e Innovación Tecnológica:
I. Informe Nro. 093-2019-SUNAT/7T0000:
- Que tratándose del desarrollo de proyectos de I+D+i bajo la modalidad indirecta (mediante centros de I+D+i) a que alude el literal b) del artículo 3° de la Ley Nro. 30309, el desarrollo de uno de dichos proyectos puede estar a cargo conjuntamente de dos o más de tales centros, independientemente de su condición de domiciliado o no en el país.
- Tratándose de contribuyentes que desarrollen un proyecto de I+D+i mediante centros de I+D+i, para lo cual contratan centros domiciliados y no domiciliados en el país para que le presten el servicio de desarrollar el proyecto, tales contribuyentes deberán llevar cuentas de control diferenciadas a efectos de aplicar la deducción adicional del 75% o 50% a uno y a otro centro, según corresponda.
- En general, el artículo 37° de la LIR consagra el "principio de causalidad" por el cual todos los gastos necesarios para la generación y mantenimiento de rentas de tercera categoría gravadas con el impuesto son deducibles de la renta bruta, salvo cuando se haya previsto límites a la deducibilidad o se prohíba expresamente.
- Son deducibles los gastos en proyectos de I+D+i, vinculados o no al giro de negocio de la empresa, entendiéndose por tales aquellos que estén comprendidos en las definiciones sobre proyectos de I+D+i previstas en el inciso a.3) del artículo 37° de la LIR y sus normas reglamentarias.
- Si una resolución denegatoria de la calificación de un proyecto como de I+D+i emitida por el CONCYTEC se sustenta en que este no cumple con las características o actividades que se atribuyen a la I+D+i, según las definiciones establecidas en el inciso a.3) del artículo 37° de la LIR y sus normas reglamentarias sobre proyectos de I+D+i, ello debería ser tomado en consideración para efecto de reparar la deducción de los gastos incurridos en tales proyectos como gastos de I+D+i, salvo que dichos gastos cumplan con el principio de causalidad, el cual debe ser entendido bajo una concepción amplia, incluso si no se llegara a generar rentas, lo cual solo puede ser establecido en cada caso concreto
II. Informe Nro. 026-2019-SUNAT/7T0000:
- Que los montos obtenidos por los contribuyentes que perciben rentas de tercera categoría por el financiamiento de proyectos de I+D+i por parte del FONDECYT, que son destinados a la ejecución del proyecto y/o a la adquisición de equipos para el desarrollo de este, constituyen ingresos para dichos contribuyentes que no califican como renta gravada con el impuesto a la renta.
- Los contribuyentes acogidos al Régimen Mype Tributario previsto en el Decreto Legislativo 1269 pueden acogerse a la deducción adicional a que se refiere la Ley 30309 por gastos de I+D+i, incluyendo la depreciación de los bienes utilizados en proyectos de I+D+i, siempre que dichos contribuyentes cumplan con los requisitos establecidos para tal efecto en esta ley.
- En el supuesto que un contribuyente desarrolle un proyecto de I+D+i a través de un centro de I+D+i, la retribución a este por el servicio de desarrollar el proyecto en cuestión, adicional a los gastos incurridos en su realización, constituye para la empresa usuaria del referido servicio gasto directamente asociado al desarrollo de dicho proyecto, y también debe tenerse en cuenta para el cálculo de la deducción adicional del 75% o 50% de dicho gasto, según corresponda.
- Los beneficios laborales de los trabajadores que laboran en el desarrollo de un proyecto de I+D+i, serán considerados gastos de I+D+i en la medida que dichos gastos sean otorgados por la prestación de servicios directamente relacionados con el desarrollo del proyecto de I+D+i.
III. Informe Nro. 020-2017-SUNAT/5D0000:
- En el caso de que las empresas reciban financiamiento parcial en los proyectos I+D+i por parte de entidades estatales o terceros, dicho aporte será considerado como ingreso afecto al impuesto a la renta para aquellas, siempre que se encuentre comprendido en alguno de los supuestos previstos en el artículo 1° de la LIR, lo cual deberá determinarse en cada caso en concreto.
- Los activos que se adquieran o construyan como parte de proyectos de I+D+i, afectados directamente al desarrollo de tales proyectos, podrán ser depreciados o amortizados (según se trate de activos fijos o activos intangibles), correspondiéndoles la deducción adicional del 75% o 50% que otorga la Ley 30309 (según corresponda) en tanto el contribuyente cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 3° de dicha ley, no siendo deducibles los gastos que formen parte del valor de intangibles de duración ilimitada.
- Los activos cuya adquisición o construcción como parte de proyectos de I+D+i se efectúa con financiamiento parcial otorgado por entidades estatales o terceros, y que son afectados directamente al desarrollo de tales proyectos, podrán ser depreciados o amortizados (según se trate de activos fijos o activos intangibles), correspondiéndoles la deducción adicional del 75% o 50% que otorga la Ley 30309 (según corresponda) en tanto el contribuyente cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 3° de dicha ley, no siendo deducibles los gastos que formen parte del valor de intangibles de duración ilimitada.
IV. Informe Nro. 008-2017-SUNAT/5D0000:
- Para determinar en el ejercicio de que se trate el monto de la deducción adicional del 50% o 75% a que hace referencia la Ley 30309, tratándose de proyectos de I+D+i que implican la construcción de un activo fijo, los gastos que integran su costo de construcción se deducirán aplicándose las reglas de depreciación establecidas en la LIR y su reglamento.
- Tratándose de proyectos que implican la construcción de un activo fijo, los gastos que integran su costo de construcción se deducirán mediante las depreciaciones correspondientes; siendo que los gastos por depreciación de ejercicios posteriores al de la obtención de la calificación del proyecto I+D+i deben imputarse a los ejercicios a los que corresponde dicha depreciación.
- Los contribuyentes que se han acogido al beneficio de deducción adicional del 75% o 50% (según corresponda), no podrán seguir depreciando los bienes del activo fijo que se encuentren directamente asociados al desarrollo de proyectos de I+D+i aplicando tal beneficio, después del término de la vigencia de dicha ley (31.12.2019), por tanto, tratándose de proyectos que implican la construcción de un activo fijo, no es posible deducir vía depreciación las partidas asociadas al beneficio, inferiores al límite legal de 1335 UIT después del año 2019.
- Con respecto al límite de 1335 de UIT:
a) Es un límite anual, referido al ejercicio por el que se va a aplicar la deducción adicional en cuestión.
b) Se aplica únicamente al beneficio de la deducción adicional del 75% y 50%, según corresponda; y no a la deducción del importe del gasto en que efectivamente se ha incurrido.
c) No se ha establecido la posibilidad de que en caso la deducción adicional exceda en un ejercicio el mencionado límite, dicho exceso se pueda sumar a la deducción de los ejercicios siguientes hasta agotarlo; ni siquiera para el caso de la deducción de gastos incurridos antes de la calificación del proyecto de I+D+i, y que se deducirán en el ejercicio en que se obtenga la referida calificación.
En ese sentido, no es posible que un contribuyente deduzca el saldo del beneficio de la deducción adicional (porción que excedió el límite anual de 1,335 UIT correspondiente al período en el cual se obtuvo la calificación del proyecto de I+D+i) de la renta de los periodos siguientes hasta agotarlo.
V. Informe Nro. 170-2016-SUNAT/5D0000:
- Tratándose de contribuyentes que incurran en gastos devengados o desembolsados, según corresponda, en el ejercicio 2016, directamente asociados al desarrollo de proyectos de I+D+i, respecto de los cuales se ha presentado la solicitud de calificación en ese mismo ejercicio, y cuya calificación se otorgue por el CONCYTEC en el ejercicio 2017, tendrán derecho a deducir dichos gastos en este último ejercicio, conforme a lo establecido en la Ley 30309.
- Toda vez que los contribuyentes que incurran en gastos devengados o desembolsados, según corresponda, en el ejercicio 2016, directamente asociados al desarrollo de proyectos de I+D+i, respecto de los cuales se ha presentado la solicitud de calificación en ese mismo ejercicio, y cuya calificación se otorgue por el CONCYTEC en el ejercicio 2017, tendrán derecho a deducir en este ejercicio el 175% o 150% (según corresponda) respecto de tales gastos, corresponde que, si en el resultado contable del ejercicio 2016 de dichos contribuyentes se hubiera deducido el 100% del importe de esos gastos, estos adicionen dicho importe en su declaración jurada anual del impuesto a la renta de este ejercicio.
- Los gastos directamente asociados al desarrollo de un proyecto de I+D+i devengados, a partir del ejercicio 2016 y del ejercicio en el que se presente la solicitud de calificación, en un ejercicio anterior al de la calificación de dicho proyecto por el CONCYTEC, son deducibles para efectos de la determinación del impuesto a la renta de este último ejercicio (el de la calificación), con la deducción adicional del 75% o 50% (según corresponda) de tales gastos.
- Siendo que solo pueden deducirse los referidos gastos en el ejercicio en que se obtenga la calificación en mención, y toda vez que esta solo puede otorgarse hasta el ejercicio 2019, tales gastos podrán deducirse, como máximo, en este ejercicio, siempre que en él se haya otorgado dicha calificación.
- Los gastos directamente asociados al desarrollo de un proyecto de I+D+i que se hubieran producido en un ejercicio anterior al de la presentación de la solicitud de calificación ante el CONCYTEC, no son deducibles con el beneficio previsto en la Ley 30309.
- Los gastos directamente asociados al desarrollo de proyectos de I+D+i que constituyan para sus perceptores rentas de segunda, cuarta o quinta categoría, devengados antes del ejercicio en que el CONCYTEC otorgue la calificación, serán deducibles a partir del ejercicio en que esta haya sido otorgada, no habiéndose establecido como requisito para ello que tales rentas hayan sido pagadas antes del vencimiento de la presentación de la declaración jurada anual del ejercicio correspondiente.
- En el supuesto de un contribuyente que realiza directamente un proyecto de I+D+i, para lo cual contrata a un centro de I+D+i domiciliado y a otro no domiciliado en el país, a fin que le presten servicios específicos relacionados con el desarrollo de dicho proyecto:
a) Para efectos de la determinación del porcentaje de la deducción adicional que le corresponde, es irrelevante el que tal contribuyente discrimine los gastos referidos a cada uno de tales servicios específicos.
b) Por los gastos directamente asociados al desarrollo de dicho proyecto de I+D+i, se aplicará una deducción adicional del 75%; siempre que se cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 3° de la Ley 30309 y que no excedan los límites a que alude el artículo 6° de la mencionada ley; incluso respecto de los gastos por la retribución de la prestación de tales servicios específicos.
- El contribuyente que en el ejercicio 2016 desarrolla un proyecto de I+D+i, para lo cual ha adquirido un activo intangible de duración limitada que es afectado a las actividades de I+D+i:
(i) No debe amortizar conforme a lo dispuesto por el inciso g) del artículo 44° de la LIR los gastos de I+D+i relacionados con dicho activo, que no constituyen el precio pagado por su adquisición.
(ii) Goza de la deducción adicional a que se refiere la Ley 30309, siempre que cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 3° de esta ley; siendo que la deducción en cuestión y la del importe desembolsado por la adquisición del activo intangible está sujeta a los requisitos previstos en el inciso g) del artículo 44° de la LIR.
(iii) Los importes pagados por la adquisición del citado intangible y el importe de la deducción adicional que corresponda, según la Ley N.° 30309, deben ser amortizados en proporción a los importes que se vayan desembolsando en cada ejercicio durante el desarrollo del proyecto, no requiriéndose para efectos de tal amortización que se haya efectuado el desembolso por el precio íntegro de dicho intangible.
- Tratándose de un contribuyente que durante el ejercicio 2015 incurrió en gastos directamente asociados al desarrollo de proyectos de I+D+i, de conformidad con el inciso a.3) del artículo 37° de la LIR, antes de su modificación por la Ley 30309:
a) Para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, podrá deducir los aludidos gastos en el ejercicio 2016, siempre que los referidos proyectos no hayan obtenido dicha calificación, por lo que para tal efecto no debe solicitarse esta calificación.
b) No podría deducirse dichos gastos en el ejercicio 2015, por cuanto para ello se requiere contar con la calificación del proyecto como de I+D+i otorgada por el CONCYTEC, de la que se carece.
- Finalmente, tratándose de un contribuyente que durante el ejercicio 2016 ha incurrido en gastos directamente asociados al desarrollo de un proyecto de I+D+i y que en tal ejercicio obtuvo la calificación otorgada por el CONCYTEC, no habiendo implementado dicho proyecto en sus operaciones por resultar excesivamente oneroso, tendrá derecho a la deducción de tales gastos con el beneficio otorgado por la Ley 30309, en la medida que hubiera cumplido con los requisitos establecidos en el artículo 3° de dicha ley.
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